{"id":4,"date":"2021-10-25T08:11:00","date_gmt":"2021-10-25T06:11:00","guid":{"rendered":"http:\/\/xdast.abcde.biz\/wordpress\/?p=4"},"modified":"2022-05-01T13:57:33","modified_gmt":"2022-05-01T11:57:33","slug":"guv-ausweis_und_ifrs_15","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.fidacta.com\/en\/2021\/10\/25\/guv-ausweis_und_ifrs_15\/","title":{"rendered":"IFRS 15: Ausweis der Erl\u00f6se in der GuV"},"content":{"rendered":"
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IFRS15-Erl\u00f6se und Umsatzerl\u00f6se sind nicht identisch, z.B. Leasingerl\u00f6se oder Weiterbelastungen<\/p>

Begriffe<\/strong><\/p>

Infolge der Einf\u00fchrung von IFRS 15 sind in der Praxis h\u00e4ufig \u00c4nderungen im GuV-Ausweis zu beobachten. Die betrifft insbesondere die erste Zeile der GuV, die statt \u201eUmsatzerl\u00f6se\u201c nunmehr auch h\u00e4ufig als \u201eErl\u00f6se mit Kunden\u201c, \u201eUmsatzerl\u00f6se aus Kundenvertr\u00e4gen\u201c o.\u00e4. bezeichnet wird.<\/p>

Anmerkung: Die IFRS-\u00dcbersetzung f\u00fcr \u201eRevenue\u201c ist unterschiedlich, so dass dieser Beitrag die Schreibweise \u201e[Umsatz]Erl\u00f6se\u201c verwendet. Mit \u201eGuV\u201c ist sowohl die einteilige als auch die zweiteilige Darstellung gemeint (vgl. IAS 1.10A).<\/p>

Keine \u00c4nderung im GuV-Ausweis wegen IFRS 15 erforderlich<\/strong><\/p>

Diese Ausweis\u00e4nderung ist insoweit erstaunlich, zumal der IFRS 15 keine eigenen Regelungen zum GuV-Ausweis enth\u00e4lt (von IFRS 15.65 bzgl. der Zinsen abgesehen) und auch andere Standards in Bezug auf den GuV-Ausweis, insb. IAS 1, nicht \u00e4ndert. Mit anderen Worten: Durch die Einf\u00fchrung von IFRS 15 werden keine \u00c4nderungen im GuV-Ausweis vorgegeben, sie sind aber in der Praxis dennoch zu beobachten.<\/p>

Umsatzerl\u00f6se sind nicht identisch mit IFRS15-Erl\u00f6sen<\/strong><\/p>

IFRS 15.Anhang A definiert \u201e[Umsatz]Erl\u00f6se\u201c (Revenue) als Ertr\u00e4ge aus der gew\u00f6hnlichen Gesch\u00e4ftst\u00e4tigkeit (ordinary Activities) und \u00fcbernimmt damit hinsichtlich der gew\u00f6hnlichen Gesch\u00e4ftst\u00e4tigkeit die bisherige Definition aus IAS 18.7.<\/p>

IFRS 15.113 trifft eine Unterscheidung der [Umsatz]Erl\u00f6se in solche aus Vertr\u00e4gen mit Kunden und solche aus anderen Erl\u00f6squellen. IFRS 15.5 nennt selber mit den Ausnahmen von seinem Anwendungsbereich Beispiele f\u00fcr diese anderen Quellen von [Umsatz]Erl\u00f6sen (Revenue). Dies betrifft u.a. Erl\u00f6se aus Leasingvertr\u00e4gen nach IFRS 16, aus Versicherungsgesch\u00e4ften nach IFRS 17 sowie aus Finanzinstrumenten (IFRS 9) und Konzerngesellschaften im weiteren Sinne (IFRS 10, IFRS 11, IAS 27 und IAS 28).<\/p>

Beispiel: Wenn ein Unternehmen im Rahmen seiner gew\u00f6hnlichen Gesch\u00e4ftst\u00e4tigkeit sowohl Produkte f\u00fcr GE 100 verkauft als auch Produkte f\u00fcr GE 20 vermietet\/verleast, erzielt es (Umsatz]Erl\u00f6se (Revenue) in H\u00f6he von GE 120, jedoch nur IFRS15-Erl\u00f6se aus Vertr\u00e4gen mit Kunden (Revenue from Contracts with Customers) von GE 100. Erfolgt die Vermietung hingegen nicht im Rahmen seiner gew\u00f6hnlichen Gesch\u00e4ftst\u00e4tigkeit, stellen die GE 20 keine [Umsatz]Erl\u00f6se (Revenue) dar. Erfolgt der Verkauf der Produkte ebenfalls au\u00dferhalb der gew\u00f6hnlichen Gesch\u00e4ftst\u00e4tigkeit, liegen auch keine IFRS15-Erl\u00f6se vor, denn Anwendungsvoraussetzung des IFRS 15 ist nach IFRS 15.6 die gew\u00f6hnliche Gesch\u00e4ftst\u00e4tigkeit.<\/p>

Mit anderen Worten: [Umsatz]Erl\u00f6se (Revenue) sind nicht identisch mit [Umsatz]Erl\u00f6sen aus Vertr\u00e4gen mit Kunden (Revenue from Contracts with Customers) nach IFRS 15.<\/p>

Zusammenspiel von IAS 1 und IFRS 15<\/strong><\/p>

IAS 1.82(a) verlangt f\u00fcr die GuV \u201e\u2026 present the following amounts for the period: (a) revenue, \u2026\u2026\u201c. Es ist also in der GuV der (Gesamt)Betrag der [Umsatz]Erl\u00f6se (Revenue) als ein Posten zu nennen. Ferner verlangt IFRS 15.113 die Nennung des (Gesamt)Betrags der IFRS 15-Erl\u00f6se, also der [Umsatz]Erl\u00f6se (Revenue) aus Vertr\u00e4gen mit Kunden; dies kann aber auch im Anhang erfolgen.<\/p>

In Fortsetzung des obigen Beispiels sind die GE 120 als [Umsatz]Erl\u00f6se (Revenue) in der GuV auszuweisen sowie die GE 100 als IFRS15-Erl\u00f6se, d.h. [Umsatz]Erl\u00f6se (Revenue) aus Vertr\u00e4gen mit Kunden, entweder im Anhang oder auch als (Unter-)Posten der GuV zu nennen.<\/p>

Soweit ein Unternehmen neben dem IFRS 15 keine weiteren Quellen f\u00fcr [Umsatz]Erl\u00f6se (Revenue) hat, fallen diese beiden Posten zusammen bzw. die zus\u00e4tzlichen Angaben weg. Mit anderen Worten: NUR f\u00fcr diesen Fall sind die [Umsatz]Erl\u00f6se (Revenue) und die IFRS15-Erl\u00f6se identisch.<\/p>

Es stellt sich die Frage, ob die Definition von \u201e[Umsatz]Erl\u00f6sen\u201c (Revenue) in IFRS 15 auch au\u00dferhalb des Anwendungsbereichs von IFRS 15 G\u00fcltigkeit haben soll. IAS 1.34 scheint dem zu widersprechen, denn \u201e\u2026An entity undertakes, in the course of its ordinary activities, other transactions that do not generate revenue<\/em> but are incidental to the main revenue-generating activities\u2026..\u201c. Danach gibt es also Transaktionen im Rahmen der gew\u00f6hnlichen Gesch\u00e4ftst\u00e4tigkeit, die nicht zu [Umsatz]Erl\u00f6sen (Revenue) f\u00fchren. IFRS 15 Anhang A definiert hingegen: \u201eRevenue is income arising in the course of an entity\u2019s ordinary activities.\u201c, d.h. Ertr\u00e4ge aus der gew\u00f6hnlichen Gesch\u00e4ftst\u00e4tigkeit sind [Umsatz]Erl\u00f6se (Revenue).<\/p>

Aus dem Kontext des IAS 1.34 kann jedoch geschlossen werden, dass es hier um die Abgrenzung zwischen [Umsatz]Erl\u00f6sen einerseits und anderen betrieblichen Ertr\u00e4gen geht, so dass der oben zitierte Satz des IAS 1.34 wohl eher ungl\u00fccklich formuliert ist (\u201e\u2026in the course of its ordinary activities [\u2026]that do not generate revenue\u201d<\/em>), und keine Gegendefinition zu [Umsatz]Erl\u00f6sen (Revenue) iSd IFRS 15 sein soll. Die dort genannten \u201emain revenue-generating activities\u201c sind nicht als weitere Definition zu verstehen, es gibt also keine [Umsatz]Erl\u00f6se aus der gew\u00f6hnlichen HAUPT-Gesch\u00e4ftst\u00e4tigkeit, die von [Umsatz]Erl\u00f6sen aus der gew\u00f6hnlichen (Nicht-Haupt-)Gesch\u00e4ftst\u00e4tigkeit zu unterscheiden w\u00e4ren.<\/p>

Weiterbelastungen und gew\u00f6hnliche Gesch\u00e4ftst\u00e4tigkeit<\/strong><\/p>

Ein in IFRS 15 nicht n\u00e4her geregeltes Thema sind die Weiterbelastungen von Kosten, wie z.B. Nebenkosten (out-of-pocket expenses). Die Fachliteratur ist hier mehrheitlich der Meinung, dass es sich um IFRS15-Erl\u00f6se handelt. Allerdings kommt der IFRS 15 nur zur Anwendung, wenn es sich um T\u00e4tigkeiten im Rahmen der gew\u00f6hnlichen Gesch\u00e4ftst\u00e4tigkeit handelt. Dies ergibt sich eindeutig aus IFRS 15.6. und den Definitionen von \u201eKunde\u201c und \u201e[Umsatz]Erl\u00f6se (Revenue)\u201c im Anhang A.<\/p>

Hinsichtlich der Weiterbelastung von Kosten gibt es F\u00e4lle mit weniger Unsicherheiten, wie zB bei Unternehmensberatern, die ihre T\u00e4tigkeit h\u00e4ufig vor Ort beim Auftraggeber aus\u00fcben, und damit Dienstreisen regelm\u00e4\u00dfig notwendig sind, so dass die Weiterbelastung von Reisekosten in diesem Fall als Teil der gew\u00f6hnlichen Gesch\u00e4ftst\u00e4tigkeit zu vermuten ist. Diese F\u00e4lle sind auch die mehrheitlichen F\u00e4lle in der Fachliteratur.<\/p>

Damit stellt sich die Frage der genauen Definition bzw. des begrifflichen Inhalts von \u201egew\u00f6hnliche Gesch\u00e4ftst\u00e4tigkeit\u201c. Unstreitig ist wohl eine Beurteilung anhand der zeitlichen Dimension (selten, in gr\u00f6\u00dferen Zeitabst\u00e4nden) oder der quantitativen Dimension (einzelne F\u00e4lle). Solange Transaktionen selten bzw. von der Anzahl her gering sind, wird dies eher daf\u00fcr sprechen, nicht Teil der gew\u00f6hnlichen Gesch\u00e4ftst\u00e4tigkeit zu sein. Typischerweise nennt die Fachliteratur hier den Verkauf von nicht mehr ben\u00f6tigten Sachanlagen oder die Vermietung zB eines Wohnhauses durch ein Produktionsunternehmen.<\/p>

Unklar bzw. gr\u00f6\u00dfere Ermessensspielr\u00e4ume gibt es bei der Frage, ob auch die inhaltliche Dimension relevant ist. Das obige Beispiel \u201eProduktionsunternehmen und Wohnhaus\u201c deutet darauf hin. Ein anderes Beispiel w\u00e4re eine Immobiliengesellschaft, die ihre Grundst\u00fccke vermietet, hinsichtlich der Frage nach den Nebenkosten f\u00fcr z.B. die Wasserver- und -entsorgung. Ist letzteres Teil der gew\u00f6hnlichen Gesch\u00e4ftst\u00e4tigkeit, wenn ggf. sogar rechtliche Ausschlussgr\u00fcnde bestehen, und das Unternehmen gar nicht zur Wasserver- und\/oder -entsorgung berechtigt ist, sondern die anfallenden Kosten nur 1:1 an die Mieter weiterbelastet? Die weiterbelasteten Kosten der Wasserver- und entsorgung w\u00e4ren wie oben ausgef\u00fchrt nur dann IFRS15-Erl\u00f6se, wenn eine Zuordnung zur gew\u00f6hnlichen Gesch\u00e4ftst\u00e4tigkeit m\u00f6glich ist.<\/p>

Res\u00fcmee<\/strong><\/p>

\u201e[Umsatz]Erl\u00f6se\u201c (Revenue) und IFRS15-Erl\u00f6se sind nicht identisch. IFRS15-Erl\u00f6se sind zwar [Umsatz]Erl\u00f6se (Revenue), aber nur, soweit sie aus Vertr\u00e4gen mit Kunden stammen. Der IFRS 15.113 selbst erw\u00e4hnt bzw. benennt die Existenz weiterer Quellen von [Umsatz]Erl\u00f6sen (Revenue). Diese sind zB die Vermietung\/das Leasing (IFRS 16) oder aus Finanzinstrumenten (IFRS 9). Auch f\u00fcr Gesch\u00e4ftsvorf\u00e4lle, die aus dem Anwendungsbereich des IFRS 15 ausgeschlossen werden, ist ebenfalls ein Ausweis als [Umsatz]Erl\u00f6se (Revenue) potentiell m\u00f6glich. Beispielsweise aus einer gemeinsamen T\u00e4tigkeit im Anwendungsbereich des IFRS 11 (etwa eine Forschungs-Arbeitsgemeinschaft), sofern hier Erl\u00f6se im Rahmen der gew\u00f6hnlichen Gesch\u00e4ftst\u00e4tigkeit erzielt werden.<\/p>

Der Gesamtbetrag der [Umsatz]Erl\u00f6se (Revenue) ist nach IAS 1.82(a) in der GuV als Posten zu nennen. Gibt es neben den IFRS15-Erl\u00f6sen noch weitere [Umsatz]Erl\u00f6se (Revenue), werden die IFRS15-Erl\u00f6se entweder im Anhang angegeben oder als (Unter-)Posten in der GuV genannt.<\/p>

Gr\u00f6\u00dfere Ermessensspielr\u00e4ume bestehen beim Ausweis von Erl\u00f6sen aus der Weiterbelastung von Kosten. Voraussetzung f\u00fcr einen Ausweis als IFRS15-Erl\u00f6s ist jedenfalls die Erf\u00fcllung des Kriteriums \u201egew\u00f6hnliche Gesch\u00e4ftst\u00e4tigkeit\u201c. Dies ergibt sich eindeutig aus IFRS 15.6 und den Definitionen von \u201eKunde\u201c und \u201e[Umsatz]Erl\u00f6se (Revenue)\u201c im Anhang A. Inwieweit dies in den jeweiligen F\u00e4llen erf\u00fcllt ist, wird letztlich h\u00e4ufig eine Ermessensentscheidung sein.<\/p>

Ohne hier n\u00e4her darauf einzugehen, sei noch auf die Definition von Nettoumsatzerl\u00f6sen, im Englischen \u201enet turnover\u201c, nach Art. 2 Ziff. 5 EU-Bilanzrichtlinie 2013\/34\/EU hingewiesen. Diese Definition enth\u00e4lt nicht das Kriterium der \u201egew\u00f6hnlichen Gesch\u00e4ftst\u00e4tigkeit\u201c. F\u00fcr die IFRS-Bilanzierung k\u00f6nnte eine m\u00f6gliche Argumentation \u201elex specialis vor lex generalis\u201c sein, d.h. die IFRS als speziellere Regelungen des EU-Rechts gehen den allgemeinen der EU-Bilanzrichtlinie vor.<\/p>\t\t\t\t\t\t<\/div>\n\t\t\t\t<\/div>\n\t\t\t\t\t<\/div>\n\t\t<\/div>\n\t\t\t\t\t\t\t<\/div>\n\t\t<\/section>\n\t\t\t\t\t\t\t<\/div>","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

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